تصمیم پذیرش صاحبکار

علی‌اصغر عرب‌احمدی
حسابرسان دسته‌ای از افراد هستند که مردم با اتکا به نظر آنها در مورد وضعیت مالی و نتایج عملیات واحدهای تجاری، تصمیم به سرمایه‌گذاری می‌گیرند.

از این رو، حسابرسان بیشتر از سایرین در معرض شکایات افراد زیان دیده قرار می‌گیرند. از سوی دیگر با افزایش احتمال طرح دعاوی حقوقی علیه مدیران و سایر افراد و گروه‌های حرفه ای فعال در عرصه امور مالی واحدهای اقتصادی، انتظار می‌رود که تقاضای بیمه (Insurance Demand) برای حسابرسی نیز افزایش پیدا کند.
طبق فرضیه بیمه(Insurance Hypothesis) که یکی از مبانی منطقی پشتوانه تقاضا برای خدمات حسابرسی است، طلبکاران، اعتبار دهندگان و مدیران شرکت‌هایی که در حال توقف یا ورشکستگی هستند، در جست‌وجوی عاملی به‌عنوان سپر بلا هستند تا به محض اشتباه حسابرس، همه تقصیر را بر گردن وی بیندازند و زیانی را که به آنها وارد شده، از وی طلب کنند.
از طرفی، حسابرسان مسوولیت عمومی خود را در یک محیط حقوقی مملو از ابهام انجام می‌دهند. تقاضاهای جامعه، ابهامات قانون و پیشرفت فن‌آوری اطلاعات و ارتباطات، تغییر فرایند گواهی(شهادت دهی) را ممکن ساخته است. از طرف دیگر، با افزایش روز افزون موسسات حسابرسی، رقابت بین موسسات برای جذب صاحبکار تشدید خواهد شد. در پاسخ به این تغییرات رخداده در حرفه، موسسات حسابرسی باید ریسک‌های موجود در هر کار حسابرسی را شناسایی و کنترل کنند. موسسات حسابرسی می‌توانند ریسک موجود در انجام هر کار حسابرسی را به‌وسیله به‌کارگیری رویه‌های موثر پذیرش و استمرار فعالیت با صاحبکار، آموزش مداوم، نظارت و تردید حرفه‌ای، به‌کارگیری آیین رفتار حرفه‌ای و عدم پذیرش کارهایی که واجد شرایط انجام دادن آنها نیستند، مدیریت کنند. بررسی‌های به عمل آمده نشان می‌دهد که شرکت‌ها نسبت به تصمیمات مربوط به انتخاب حسابرس خویش حساس هستند، درنتیجه حسابرس نیز که در سمت دیگر این معادله است، باید آگاهانه صاحبکار متقاضی را پذیرش کند.
اولین مرحله در پذیرش صاحبکار، ارزیابی ریسک‌های موجود است. تحقیقات موجود نشان می‌دهند که حسابرسان در زمینه تصمیمات پذیرش صاحبکار با سه نوع ریسک مواجه هستند؛ ریسک کسب و کار صاحبکار (Client Business Risk)،ریسک حسابرسی (Audit Risk)، و ریسک کسب‌وکار حسابرس (Auditor Business Risk).
ریسک کسب‌وکار صاحبکار را می‌توان به عنوان ریسک ناشی از وخیم تر شدن شرایط اقتصادی نامساعد یک صاحبکار در کوتاه‌مدت یا بلندمدت بیان کرد که معیارهای آن شامل سودآوری، وضعیت تجاری (در بازار و نسبت به رقبا)، توانایی مالی، قدرت نقدینگی و غیره است. طبق تحقیقات صورت گرفته، تاثیر ریسک کسب‌وکار صاحبکار در ایجاد دعاوی حقوقی قابل ملاحظه نیست؛ چرا که ریسک مالی توسط چند شاخص نمایان می‌شود. ضمنا، موسسات حسابرسی می‌توانند با انتشار یک اظهار نظر حاوی بند تداوم فعالیت در مورد رویدادهای قریب‌الوقوعی که وضعیت مالی را به مخاطره می‌اندازند، خود را در برابر ریسک‌های ناشی از منبع ابهام بیمه کنند. همچنین هزینه مورد انتظار دعاوی حقوقی علیه موسسه حسابرسی در مورد صاحبکاران ورشکسته نسبتا پایین‌تر از هزینه دعاوی حقوقی ناشی از تقلب‌های مالی است.
ریسک حسابرسی عبارت است از: ریسکی که حسابرس ممکن است نادانسته نظر خود را نسبت به صورت‌های مالی حاوی تحریف با اهمیت تعدیل نکنند. با مطرح کردن ریسک حسابرسی توسط انجمن حسابداران رسمی آمریکا در اوایل دهه 1983 که در آن از حسابرسان خواسته شده بود حسابرسی را طوری برنامه ریزی کنند که اطمینان معقول و منطقی از کشف اشتباهات، تخلفات و تحریف با اهمیت در صورت‌های مالی حاصل شود، مدل ریسک حسابرسی در ادبیات حرفه حسابرسی مورد استقبال قرار گرفت. مدل ریسک ارائه شده حاصلضرب سه عامل ریسک ذاتی، ریسک کنترل و ریسک کشف است. با توجه به استانداردهای حرفه‌ای و تحقیقات پیشین، برای ارزیابی ریسک حسابرسی در هنگام پذیرش صاحبکار باید معیارهای زیر را مدنظر قرارداد: ماهیت صنعت، ارتباط گذشته حسابرس و صاحبکار، میزان قضاوت مورد نیاز جهت ارزشیابی حساب‌های مهم، نگرش مدیریت نسبت به کنترل‌های داخلی، وضعیت حاکمیت شرکتی در شرکت صاحبکار و وضعیت مالکیت، اداره کنندگان و استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی واحد مورد رسیدگی.
ریسک کسب‌وکار حسابرس عبارت است از: ریسک تحمل زیان توسط موسسه حسابرسی در نتیجه انجام کار حسابرسی. به عنوان مثال، دعاوی حقوقی احتمالی، از دست دادن اعتبار و شهرت یا فزونی هزینه‌های کار بر حق‌الزحمه آن، برخی از نمونه‌های ریسک کسب و کار حسابرس است. برای ارزیابی ریسک کسب و کار حسابرس، باید معیارهای ذیل را مدنظر قرار داد: وضعیت صاحبکار در بورس اوراق بهادار، تجربه حسابرس در صنعت صاحبکار، فرصت‌های ارائه خدمات اضافی، رتبه موسسه حسابرسی در میان سایر
موسسات حسابرسی.
برخورد حرفه‌ای با تصمیم پذیرش صاحبکار ممکن است به واسطه فشارهای متضاد بین حرفه‌ای‌گری (Professionalism) و سوداگری (Commercialism) متفاوت باشد. با توجه به سیاست‌های کلی هر موسسه حسابرسی در مورد پذیرش صاحبکار، برخی از آنها از پذیرش ریسک بیشتر و در نتیجه ریسکی‌تر شدن پرتفوی صاحبکاران خود پرهیز می‌کنند و برخی دیگر با مدیریت ریسک مناسب برای کسب منافع بیشتر، ریسک اضافی را تقبل می‌کنند. حرفه‌ای‌گری و سوداگری از جمله تنگناهای حرفه‌ای حسابرسان در پذیرش صاحبکار است. برای مثال، حسابرس ممکن است تصمیم به پذیرش صاحبکار احتمالی بگیرد، زیرا کار حسابرسی و سایر خدمات جانبی احتمالی ممکن است برای موسسه در میان مدت بسیار سودآور باشد (بر اساس سوداگری)، اما این پذیرش ممکن است عاقبت منجر به لکه دارشدن شهرت حرفه ای و استقلال حسابرس شود (براساس حرفه‌ای‌گری). مدیریت ریسک موثر پرتفوی موسسات حسابرسی در محیط کسب‌وکار پیچیده و پویای کنونی به‌منظور موفقیت مالی بلند مدت موسسات حسابرسی و بطور کلی برای منافع عمومی مهم و حیاتی است.
در پایان باید گفت که به‌رغم نبود تقارن اطلاعاتی (Information Asymmetry) بین حسابرس و صاحبکار (صاحبکار، اطلاعات بیشتر و عمیق‌تری در رابطه با عملیات و وضعیت مالی واحد مورد حسابرسی دارد) که مشکل گزینش نادرست (Adverse Selection) یعنی پذیرش صاحبکار نامطلوب را پیش خواهد آورد، حسابرس باید پیش از ایجاد هرگونه رابطه با صاحبکار احتمالی کلیه جوانب کار حسابرسی را مورد ارزیابی قرار دهد، زیرا صاحبکار متقاضی که موسسه حسابرسی آنها را خواهد پذیرفت، سرانجام ترکیب صاحبکاران موجود در پرتفوی موسسه را تشکیل خواهند داد و بر روی کیفیت کار و سودآوری موسسه حسابرسی موثرند.
*حسابدار رسمی – کارشناس ارشد حسابداری دانشگاه علامه طباطبائی

حق‌الزحمه آماتوری حسابداران رسمی حرفه‌ای

مهرداد بختیاری *
با وجود مطالبی که تاکنون از منظرهای مختلف پیرامون حق‌الزحمه حسابرسی توسط اساتید و حسابرسان صاحب نام ارائه شده است؛ این نوشتار ناشی از احساس مسوولیت نگارنده نسبت به ارزش‌های حسابرسی و حسابرسان، فراتر از جبهه‌گیری‌های بخش خصوصی و دولتی به تحریر درآمده است.

ارزش‌هایی که هر حسابرس حرفه‌ای نسبت به آن مسوولیت پاسخگویی دارد. اسکار وایلد در سال 1892 بیان می‌کند انسان‌های بداندیش قیمت همه چیز را می‌دانند ولی ارزش هیچ چیز را نمی‌دانند.
این جمله‌ای است که داموداران نیز در کتاب غنی خود درباره روش‌های ارزشیابی نقل می‌کند. حق‌الزحمه حسابرسی در ایران به شهرآوردی بین موسسه‌ها تبدیل شده است، شهرآوردی بدون برنده به بهای باختن همه حسابداران رسمی و حتی صاحبکاران.
با برخورداری از موهبت‌های دموکراسی اطلاعاتی به‌وجود آمده و اجرای عملی نوبرانه برخی مفاهیم حاکمیت شرکتی، برای نمونه وقتی می‌توانیم حق‌الزحمه حسابرسی صندوق‌های سرمایه‌گذاری را مشاهده و مقایسه کنیم، این سئوال در ذهن متبادر می‌شود که آیا در ایران همه حسابداران رسمی حرفه‌ای می‌اندیشند؟ آیا تفکر حرفه‌ای موجب رفتار غیرحرفه‌ای می‌شود؟ آیا تنها از لحاظ تئوری منطبق با آخرین استانداردهای حسابداری و حسابرسی کشورهای پیشرفته هستیم؟
آیا باز هم می‌توان افکار و عملکرد خود را پشت الفاظ مخفی کرد؟ فدراسیون بین‌المللی حسابداران در آخرین تجدید نظر انجام شده در آیین رفتار حرفه‌ای بیان می‌کند...
از شورای عالی تا شرکاء و دیگرانی که در تعیین حق‌الزحمه نقش دارند، مسوول هستند. مسوولیت نسبت به خود، کارکنان و خانواده خود، به هزاران سهامدار و اشخاصی که مستقیم و غیرمستقیم متاثر از فعالیت‌های شرکت‌ها و سازمان‌ها هستند؛ نسبت به باورهای اشخاص آرمانی که در راه نرفته، حسابدار رسمی بودن را برای تحقق سایر اهداف متعالی خود ترسیم می‌کنند.
برای داشتن همان ارزش و منزلتی که حسابداران خبره در بسیاری از کشورهای پیشرفته دارند و نمود ارزش‌های حسابرسی باید ابتدا به خود و همکاران جامعه حسابداران رسمی احترام گذاشت. با تفکر حرفه‌ای هیچ شریکی حتی با هدف افزایش سهم از بازار حاضر به پذیرش کار به بهای لطمه و آسیب زدن به خود در بلندمدت نخواهد بود؛ خودی که بخشی جدایی‌ناپذیر از جامعه حسابداران رسمی است و ضعف و قوت اعضای آن هم‌افزایی منفی و مثبت جامعه را به همراه دارد؛ چرا که نرخ‌های پایین، واکنش کاهش ارزش و منزلت کار حرفه‌ای را از سوی جامعه بیرونی به همراه دارد و از پیامدهای منفی آن به مصداق، یکی زیبایی منظره را می‌بیند یکی کثیفی پنجره، نادیده گرفتن ارزش‌آفرینی‌های حسابرسی و به جای آن معطوف شدن به فاقد ارزش افزوده بودن خدمات حسابرسی و تلقی شدن آن به عنوان هزینه تحمیلی از سوی برخی افراد است.
«اگر نرخ‌های حق‌الزحمه بسیار پایین باشد، ایفای خدمات حرفه‌ای طبق استانداردها بسیار دشوار خواهد بود و در نتیجه اولویت دادن به منافع شخصی ریسک نقض تعهدات حرفه‌ای حسابداران رسمی را به همراه خواهد داشت.»
* موسسه حسابرسی دش و همکاران (حسابداران رسمی)

آزمایشات یا رسیدگی‌های کلی

گارو هوانسیان فر

آزمایشات یا رسیدگی‌های کلی (Overall tests) از مواردی است که در همه حسابرسی‌ها دارای اهمیت بسیار است. با انجام رسیدگی‌های کلی، می‌توان به نتایج بسیار مطلوب دست یافت که با رسیدگی صد درصد اسناد و مدارک (!!!) نمی‌توان به آن نتایج رسید.

برای کسانی که احتمالا با این اصطلاح آشنایی ندارند باید بگویم که از راه‌های کلی و مختلف و با انجام آزمایشات کلی، پی به صحت یا معقول بودن حساب‌ها می‌بریم و انجام چنین کاری در صنایعی که امکان انجام چنین رسیدگی‌هایی وجود دارد، بسیار ضروری و وزنه آن در بعضی موارد بیش از وزنه بسیاری از سایر رسیدگی‌هایی است که یک حسابرس انجام می‌دهد و نتیجه آن در بعضی یا اکثر مواقع، بسیار سودمند است. برای روشن شدن مطلب، به چند مثال از آزمایشات یا رسیدگی‌های کلی می‌پردازیم:
1 - برای مثال، شرکتی که اتومبیل تولید می‌کند، می‌توان تعداد اتومبیل‌های تولید شده آن را طی یک سال‌مالی یا یک دوره مالی از این طریق بدست آورد که هر اتومبیلی نیاز به یک موتور، یک باطری، پنج لاستیک (البته نه در مورد تریلر هجده چرخ)، تعداد معینی چراغ، احتمالا یک رادیو ضبط و وسایلی از این قبیل دارد؛ بنابراین از روی مصرف تعداد این وسایل و با در نظر گرفتن ضایعات عادی طبق عرف آن شرکت و همچنین در نظر گرفتن موجودی کالای در جریان ساخت اول و آخر دوره و سایر موارد مرتبط، به تعداد اتومبیل‌هایی که باید در طی یک سال‌مالی تولید می‌شد، پی برد. البته مواردی از قبیل ظرفیت تولید و غیره را نیز باید مد نظر داشت.
2 - شرکتی که حوله تولید می‌کند، هم می‌توان از روی مقدار نخ یا مواد مصرفی در تولید حوله، به میزان تولید آن پی برد و یکی از عوامل مهم در تعیین میزان تولید حوله هم می تواند تعداد بندهای حوله (بندهایی که حوله از آن آویزان می‌شود) مصرف شده باشد. این مورد ممکن است زیاد مورد توجه شرکت‌های تولید‌کننده حوله نباشد، ولی میزان مصرف آن (با در نظر گرفتن ضایعات عادی) و سایر عوامل مرتبط، می‌تواند میزان تولید حوله را در طی یک سال‌مالی در یک شرکت حوله‌سازی تعیین نماید.
3 - میزان برق یا آب یا گاز مصرفی در بعضی صنایع که نیازهای اصلی در تولید محصولات آنها هستند، می‌تواند برای آزمایش‌ها و رسیدگی‌های کلی بسیار مطلوب باشند. برای مثال، اگر ماده اصلی محصول تولیدی یک شرکتی آب است؛ بنابراین مصرف آب (متر مکعب آب) می‌تواند راهنمای بسیار خوبی برای تعیین میزان تولید محصول آن شرکت واقع گردد.
4 - مقدار مصرف بر چسب‌هایی که روی جعبه‌های محصولات تولیدی می‌چسبانند، می‌تواند عامل خوبی برای تعیین تعداد جعبه‌های مصرف شده و در نتیجه میزان یا تعداد تولید محصولات باشد. البته در تمام موارد، به ضایعات عادی عرف صنعت و سایر موارد مرتبط باید توجه خاص نمود.
5 - در یک شرکت تولیدی مواد غذایی، برای تولید هر کیلو از محصولی، به مقدار کم و محدودی نمک نیاز بود. در رسیدگی‌های خود دریافتیم که برای تولید هر کیلو از محصول آن شرکت، نیم کیلو نمک مصرف شده بود!! (حتی برای تولید خیارشور هم اینقدر نمک نیاز نیست). این خود یک سر نخی برای پی بردن به حساب‌سازی به عمل آمده در آن شرکت بود. لازم به ذکر است که این شرکت در تولید نمک (البته نمک پنجاه درصد ناخالص) هم فعالیت نداشت.
6 - در شرکت‌هایی که گچ، سیمان، آهک و... به صورت کیسه‌ای می‌فروشند، میزان کیسه‌های مصرف شده می‌تواند عامل بسیار خوبی برای تعیین میزان تولید این محصولات باشد.
7 - مبالغ کمیسیون فروش پرداختی به فروشندگان، می‌تواند میزان فروش شرکت را تا حد بسیار بالایی مشخص کند.
8 - در ماه‌هایی که واحد مورد رسیدگی تولید کم نشان می‌دهد، میزان اضافه کاری یا چند شیفت کار کردن آن واحد‌ها را بررسی کنید. اگر تولید خیلی کم شده، چه نیازی به اضافه کاری و شیفت‌های اضافی بوده است؟ عکس این موضوع نیز صادق است. اگر میزان اضافه کاری و شیفت‌ها افزایش یافته؛ بنابراین تولید بالا بوده و گزارش‌های تولید باید این مورد را منعکس سازند.
9 - افزایش موجودی انبارها طبق دفاتر و خرید مواد اولیه در زمانی که حساب‌ها نشان می‌دهد که تا سقف انبار مواد اولیه موجود است، خود نشان دهنده حسابسازی است.
10 -در صنایعی که تولیدات خود را در ظروفی که از دیگران خریداری می‌نمایند پر می‌کنند، میزان مصرف ظروف با توجه به میزان خرید ظروف، موجودی اول و آخر دوره آن و همچنین با در نظر گرفتن ضایعات عادی در حین تولید یا سایر مراحل، می‌تواند عامل بسیار خوب برای تشخیص میزان تولید در طی یک دوره یا سال‌مالی باشد.
11 - سال‌ها قبل یک شرکت کشاورزی را حسابرسی می‌کردم. شرکت در سطح وسیعی زمین‌های تحت کشت داشت. میزان کود مصرفی در زمین‌های مذکور به نظرم زیاد آمد. البته تخصص کشاورزی ندارم ولی از یکی از دوستانم که مهندس کشاورزی بود، مطلب را سوال کردم که در اینقدر هکتار زمین برای کشت محصول آلفا، چه میزان کود شیمیایی باید مصرف شود. ایشان چند شرط گذاشتند و نهایتا گفتند که حدود ..... کیلو باید کود شیمیایی مصرف شود. رقم اعلام شده ایشان با مقدار کود شیمیایی مصرفی از طرف شرکت، تفاوت بسیار زیاد داشت.

از شرکت مورد رسیدگی خواستم که از چند محل از زمین‌های زیر کشت که خود ما معین کردیم، نمونه خاک برداشته شود و تحت کنترل ما به یک آزمایشگاهی که دوستم معرفی کرده بود تحویل دادیم تا میزان کود مصرف شده در آن نمونه‌های خاک را تعیین کند.

رقم اعلام شده آزمایشگاه برای کود شیمیایی مصرفی در یک هکتار زمین با رقم اعلام شده شرکت نیز تفاوت بسیار داشت. در نهایت مشخص شد که مقدار زیادی از کود شیمیایی خریداری شده به فروش رفته بود، ولی در دفاتر حسابداری شرکت انعکاس نداشت. لازم به توضیح است که در این مورد، فاکتورهای خرید معتبر موجود بود!!
در رابطه با آزمایشات و رسیدگی‌های کلی، بهتر است که به مواردی توجه کرد که مسوولان واحدهای مورد رسیدگی به آنها کمتر توجه می‌کنند و احتمالا حساب ساز‌ها به آن موارد اهمیت نمی‌دهند. موارد بسیار جزئی و ناملموس می‌تواند حسابرس را به واقعیت‌های مهم هدایت کند. برای مثال، مواد جزئی که در تولیدات بکار برده می‌شود و احیانا مقدار مصرف آنها بسیار کم است، می‌تواند میزان کل تولید محصولات را تعیین نماید.
در هر حال، در هر وضعیتی باید مواردی را پیدا کرد که بتوان از روی آن موارد، با انجام آزمایشات و رسیدگی‌های کلی، به نتایج مطلوب رسید. به دنبال مواردی باشید که ممکن است در تولید محصولات بسیار بی‌اهمیت و غیر‌قابل توجه باشد، ولی حتما در تولید محصولات ضروری هستند.
البته ممکن است که در یک صنعت، از عوامل مختلف و نه فقط یک عامل، برای انجام آزمایشات و رسیدگی‌های کلی استفاده نمود و هر قدر تعداد این عوامل بیشتر باشد، اطمینان بیشتری حاصل می‌گردد. البته نه صد در صد. به هیچ وجه به نتیجه صد در صد نمی‌توان رسید، ولی می‌توان تا حد معقول و قابل‌قبول، نتایج به‌دست آمده را پذیرفت.
نتیجه کلی از این مقاله این است که در حسابرسی صرفا به اسناد و مدارک و ضمائم و امضاها و ... اتکا ننمایید. ممکن است همه این موارد احتمالا ساخته شده باشد؛ بنابراین علاوه بر انجام رسیدگی‌های معمول طبق برنامه‌های رسیدگی، خوب دقت کنید که از چه راه یا راه‌های غیر‌مستقیم که به فکر بسیاری نمی‌رسد و فقط می‌تواند به فکر یک حسابرس واقعی برسد (بنابراین باید حسابرس واقعی باشید!!)، می‌توانید به صحت یا معقول و قابل‌قبول بودن اعداد، ارقام، آمارها و ... پی ببرید.
ارزش اثبات ارقام از این روش‌های کلی و روش‌هایی که به احتمال بسیار به فکر کسی در بعضی از شرکت‌ها نمی‌رسد، هزاران بار از تهیه کار برگ‌های کلیشه‌ای که تهیه می‌شود و در آن برای مثال درج می‌گردد که سرفصل حساب‌ها درست است، امضاها کامل است، رسید انبار دارد، فاکتور معتبر دارد، ضمائم با مهر «سند صادر شد» یا «باطل شد»، «ممهور شده» و امثالهم بیشتر است و حتی می‌توان گفت که غیر‌قابل مقایسه می‌باشد.
صحبت آخر: همیشه سعی کنید در صورت امکان، از راه‌های غیر‌مستقیم و غیر‌معمول (البته برای واحدهای مورد رسیدگی)، به نتایج مورد نظر خود در رسیدگی‌ها برسید. سعی کنید که در اکثر موارد از همان راه و مسیری که قسمت مالی یا سایر قسمت‌های مرتبط در واحد مورد رسیدگی طی کرده‌اند، نروید. همیشه سعی کنید که از راه‌های جنبی و غیر‌مستقیم و حتی راه معکوس عمل شده توسط واحد مورد رسیدگی، رسیدگی‌های خود را انجام دهید. یکی از خصوصیات حسابرس واقعی همین است. سایر خصوصیات حسابرس واقعی را هم در مقاله مربوطه به طور مفصل شرح خواهم داد.